VolverLas entidades filiales que se dedican a la promoción de parques solares fotovoltaicos no se consideran patrimoniales, ya que están involucradas en una actividad económica. Si estas entidades gestionan medios de producción o recursos humanos para intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios en el mercado, pueden aplicar una exención fiscal según el artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación con los ingresos obtenidos por la venta de sus participaciones en las filiales.
Exención Fiscal para Filiales Fotovoltaicas: Actividad Económica y Gestión de Recursos
En cuanto al precio acordado por la venta de las participaciones en las filiales, se divide en una parte fija que se incluye en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el período fiscal en que se realiza la venta, y una parte variable que se pagará en el futuro y cuyo monto depende de eventos inciertos. Esta parte variable se integrará en la base imponible en el período fiscal en que ocurran esos eventos inciertos.
La consulta de la Dirección General de Tributos, fechada el 26 de julio de 2023, V2200/2023, examina cómo se gravan fiscalmente las actividades de una entidad cuya principal ocupación es la gestión, compra, análisis técnico de instalaciones de energías renovables y la promoción, comercialización y operación de parques solares fotovoltaicos. Además, esta entidad posee el 100% del capital social de
varias compañías o sociedades vehículo (en adelante, SPVs), que se encargan de gestionar y promover diferentes proyectos fotovoltaicos en España.
Cada una de las entidades filiales se dedica al desarrollo y promoción de parques solares fotovoltaicos, incluyendo actividades como la evaluación de viabilidad, adquisición de terrenos, elaboración de estudios y proyectos técnicos, trámites legales y obtención de permisos y licencias para la construcción de parques solares fotovoltaicos. Por lo tanto, estas entidades no se consideran patrimoniales, ya que sus activos están destinados a actividades económicas. Si estas filiales organizan sus propios medios de producción o recursos humanos con el propósito de participar en la producción o distribución de bienes o servicios en el mercado, la entidad principal puede beneficiarse de la exención fiscal establecida en el artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades cuando venda su participación en estas filiales y obtenga ingresos positivos por ello.
Estructura de Precio y Desarrollo de Filiales Fotovoltaicas: Fija, Variable y Fase RTB
El precio acordado para la venta de las participaciones en las filiales se divide en dos partes: una fija y otra variable que se pagará en el futuro después de la transacción. La parte variable depende de eventos inciertos como los costos de las líneas de interconexión, las bonificaciones otorgadas por las Administraciones Locales y el costo final de los terrenos arrendados en los que se encuentra el parque solar, entre otros factores. El monto de la parte variable se determinará una vez que se complete la fase de desarrollo, conocida como «Ready To Build» (RTB).
La parte correspondiente a la parte fija del precio acordado se incluirá en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el período fiscal en que se realice la venta, independientemente de cuándo se reciba el pago. Por otro lado, la cantidad variable se incorporará a la base imponible en el período fiscal en que ocurran los eventos futuros inciertos mencionados anteriormente.
En la situación que se analiza, las filiales de la empresa son Sociedades Vehículo (SPVs) que actualmente se encuentran en una fase de planificación y desarrollo. Todavía no han comenzado las obras de construcción de los parques solares fotovoltaicos, ya que están en el proceso de obtener los permisos, licencias y autorizaciones necesarios.
Fase de planificación:
En la fase de planificación, están llevando a cabo actividades como la evaluación de viabilidad y la adquisición de terrenos para los proyectos. También están elaborando los estudios técnicos requeridos, gestionando la legalización de las instalaciones y asegurándose de obtener todas las aprobaciones necesarias para la construcción de los parques solares fotovoltaicos (denominados PLAs).
Esta fase de planificación abarca desde la realización de las actividades necesarias para obtener el acceso a la red eléctrica hasta la obtención de la licencia municipal para la construcción. Una vez se obtiene esta licencia, el proyecto se considera «listo para construir «(RTB). Esta etapa suele durar entre 18 y 36 meses e incluye actividades como el análisis de viabilidad técnico-económica, la garantía requerida por la legislación para acceder a la red eléctrica, la obtención de los derechos de acceso a la red eléctrica, la evaluación de la idoneidad de los terrenos y la negociación de contratos de arrendamiento a largo plazo. Además, implica la elaboración de estudios técnicos, evaluaciones de impacto ambiental y la obtención de permisos, licencias y autorizaciones.
Durante esta fase de planificación y legalización, las SPVs no cuentan con personal propio para llevar a cabo estas actividades económicas. Han optado por externalizar todos los trabajos debido a la diversidad de tareas, el tiempo requerido semanalmente y su naturaleza temporal.
Transacciones y Valoración: Momentos Clave en la Venta de Participaciones de SPVs
Después de la fase inicial de desarrollo, las SPVs planean contratar personal propio para llevar a cabo las actividades relacionadas con la gestión de parques solares fotovoltaicos. La entidad matriz y otros proveedores aprobados proporcionarán los recursos necesarios.
La venta de las participaciones en las SPVs puede ocurrir en dos momentos: cuando se obtengan los derechos de acceso a la red eléctrica para construir una planta de generación eléctrica o cuando el proyecto alcance el estado «listo para construir»(RTB) con todos los permisos necesarios. En este último caso, la SPV podrá determinar los costos precisos una vez que se conozcan los requisitos técnicos impuestos por las Administraciones Públicas, incluyendo medidas compensatorias ambientales.
En estas transacciones, el valor de las participaciones es contingente debido a la incertidumbre en los procesos administrativos. Este valor incluye una parte fija, que varía desde un monto mínimo no reembolsable hasta un monto máximo basado en la capacidad permitida en los permisos. También incluye una parte variable determinada por factores como el costo de interconexión, bonificaciones locales y costos de terrenos arrendados.
El precio fijo de las participaciones se establece después de que la Administración apruebe la legalización de las instalaciones, conocida como «listo para construir» (RTB). Además, en el contrato de venta de participaciones, se acuerdan hitos de pago a cuenta del precio fijo que generalmente coinciden con los momentos en que las Administraciones Públicas emiten sus resoluciones. A veces, parte del precio fijo se aplaza hasta que la planta solar fotovoltaica esté operativa.
El precio variable de las participaciones se determina a medida que se concretan los costos de inversión y los costos operativos de la instalación. Sin embargo, la concreción final del precio variable depende de alcanzar el estado RTB, independientemente de los hitos de pago. En algunos casos, ambas partes pueden acordar un contrato de promesa de compra-venta con un pago inicial (arras) antes de la transmisión de las participaciones.
La renta generada por la venta del 100% de las participaciones de las SPVs estará exenta de acuerdo con la Ley del Impuesto sobre Sociedades, siempre que se cumplan ciertos requisitos, incluyendo la tenencia de las participaciones durante al menos un año.
Evaluación de Actividad Económica en SPVs: Clave para la Exención Fiscal
No obstante, si las SPVs se consideran entidades patrimoniales, según lo definido en la ley, la parte de la renta que no represente un aumento en los beneficios no distribuidos durante la tenencia de la participación no será exenta. Para determinar si las SPVs son entidades patrimoniales, se examinará si más de la mitad de su activo está compuesto por valores o si no están involucradas en una actividad económica. La prueba de si ha comenzado una actividad económica se basa en una ordenación propia de recursos y medios para intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios en el mercado.
En este caso, las SPVs tienen como actividad principal la promoción de parques solares fotovoltaicos, lo que involucra una serie de actividades relacionadas con la búsqueda de terrenos adecuados, análisis de viabilidad, negociación de contratos, interconexión a la red, estudios de impacto ambiental y obtención de permisos y licencias.
Cada una de las entidades filiales SPVs está involucrada en la promoción y desarrollo de parques solares fotovoltaicos, realizando diversas actividades como la prefactibilidad, contratación de terrenos, elaboración de estudios técnicos y obtención de permisos y licencias. Esto significa que estas entidades no se consideran patrimoniales, ya que están llevando a cabo una actividad económica.
Por lo tanto, si estas entidades organizan sus propios medios de producción o recursos humanos para intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios en el mercado, la entidad consultante puede aplicar la exención fiscal según el artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación con los ingresos obtenidos por la venta de sus participaciones en las SPVs. Sin embargo, esta determinación se basa en hechos concretos que el contribuyente debe demostrar mediante pruebas admisibles en derecho y se evaluará por los órganos competentes de la Administración Tributaria.
Desglose de Partes Fijas y Variables
En cuanto a la imputación temporal de las rentas derivadas de la venta de las participaciones, el precio acordado consta de una parte fija y una parte variable que se paga en el futuro. La parte variable depende de eventos futuros e inciertos como los costos de interconexión, bonificaciones locales y el costo final de los terrenos arrendados en los que se encuentra el parque solar. La determinación de la parte
variable se realiza una vez que se alcanza el estado «Listo para Construir» (RTB), que marca el final de la fase de desarrollo.
La parte de la renta derivada de la venta de participaciones en las sociedades filiales, correspondiente a la parte fija del precio acordado, se incluirá en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el período fiscal en que ocurra la transacción, sin importar cuándo se realice el cobro. En cuanto a la parte de la renta relacionada con el componente variable del precio, cuya cantidad depende de eventos futuros inciertos y no puede estimarse con precisión en el momento de la venta, se integrará en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el período fiscal en que se materialicen esos eventos futuros.
Sin embargo, estas determinaciones están sujetas a pruebas concretas que el contribuyente debe proporcionar utilizando cualquier medio de prueba válido en virtud de las leyes 105 y 106 de la Ley General Tributaria. La valoración de estas pruebas será realizada por los órganos competentes de la Administración Tributaria.
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