VolverLa Dirección General de Tributos, en varias consultas vinculantes como la V1867-23, de 27 de junio, la V0543-22, de 9 de marzo, o la V2302-23, de 1 de agosto, ha indicado que en las ventas de propiedades inmobiliarias que tengan el valor de referencia establecido en la normativa que regula el catastro inmobiliario y se realicen a través de subastas públicas, notariales, judiciales o administrativas, la base imponible se calculará de acuerdo con lo establecido en el artículo 10.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPAJD). Por lo tanto, se tomará como base imponible el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario en la fecha en que se devenga el impuesto, a menos que el valor declarado por los interesados supere el precio acordado o ambas cantidades sean mayores que su valor de referencia. En ese caso, se utilizará como base imponible la cifra más alta de estas magnitudes.
Si no hay un valor de referencia disponible o si la Dirección General del Catastro no puede certificar, se aplicará la regla general en la que la base imponible del impuesto será la mayor de las siguientes cantidades:
- El valor declarado por los interesados.
- El precio acordado o la contraprestación acordada.
- El valor de mercado.
En esta situación, al determinar la base imponible, se aplicará lo establecido en el artículo 39 del RITPAJD, que establece que el valor de adquisición del inmueble se considerará como el valor de mercado.
La revisión del artículo 10 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPAJD), ha limitado la aplicación del artículo 39 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (RITPAJD), aprobado mediante el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo. Esto se debe a que dicho artículo no es directamente aplicable en el caso de transmisiones de bienes inmuebles realizadas mediante subasta pública, notarial, judicial o administrativa.
El artículo 39 del RITPAJD establece lo siguiente:
«En las transmisiones realizadas mediante subasta pública, notarial, judicial o administrativa, servirá de base el valor de adquisición, siempre que consista en un precio en dinero marcado por la Ley o determinado por autoridades o funcionarios idóneos para ello. En los demás casos, el valor de adquisición servirá de base cuando el derivado de la comprobación no resulte superior».
Si bien, la sentencia del Tribunal Supremo en recurso 532/1995, de 3 de noviembre de 1997, ECLI:ES:TS:1997:6516, suprimió la grase suprime la frase «siempre que consista en un precio en dinero o determinado por autoridades o funcionarios idóneos para ello. En los demás casos, el valor de adquisición servirá de base cuando el derivado de la comprobación no resulte superior», por lo que a tenor del artículo 39 del RITPYAJD, la base imponible del Impuesto en el caso de subasta será el valor de adquisición.
El artículo 10 del TRLITPAJD ha sido objeto de modificación por el artículo sexto. Dos de la Ley 11/2021, que ha reformado la regulación de la base imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD. Así el artículo 10 del TRLITPAJD establece:
“1. La base imponible está constituida por el valor del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.
A efectos de este impuesto, salvo que resulte de aplicación alguna de las reglas contenidas en los apartados siguientes de este artículo o en los artículos siguientes, se considerará valor de los bienes y derechos su valor de mercado. No obstante, si el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o ambos son superiores al valor de mercado, la mayor de esas magnitudes se tomará como base imponible.
Se entenderá por valor de mercado el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas.
- En el caso de los bienes inmuebles, su valor será el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario, a la fecha de devengo del impuesto.
No obstante, si el valor del bien inmueble declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada, o ambos son superiores a su valor de referencia, se tomará como base imponible la mayor de estas magnitudes.
Cuando no exista valor de referencia o este no pueda ser certificado por la Dirección General del Catastro, la base imponible, sin perjuicio de la comprobación administrativa, será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado.”
La Dirección General de Tributos (DGT) ha señalado que el artículo 39 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (RITPAJD) establece una regla aplicable a la transmisión de bienes de todo tipo realizada mediante subasta pública, notarial, judicial o administrativa. Esta regla determina que, en tales casos, la base imponible se determinará tomando como referencia el valor de adquisición. La DGT argumenta que esta regla no parece entrar en conflicto con la regla general establecida en el artículo 10.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPyAJD), que establece que la base imponible será el valor de mercado del bien, entendido como el precio más probable por el cual podría venderse el bien entre partes independientes y libre de cargas. La DGT sostiene que el valor de adquisición en una subasta pública, notarial, judicial o administrativa, celebrada de acuerdo con la ley, puede considerarse como el precio acordado entre partes independientes. Por lo tanto, considera que el artículo 39 del RITPAJD no ha perdido su validez a pesar de la nueva redacción del artículo 10 del TRLITPAJD introducida por la Ley 11/2021, aunque su ámbito de aplicación se ha reducido.
En este caso, no se aplica el principio general del derecho que establece que «lex posterior generalis non derogat (legi) priori speciali» (una ley posterior de carácter general no deroga una ley anterior de carácter especial), ya que este principio requiere que las dos normas en conflicto tengan el mismo rango, lo cual no ocurre aquí, ya que el artículo 39 es una norma reglamentaria aprobada por decreto, mientras que la nueva redacción del artículo 10 fue aprobada por ley. En cambio, se aplica el principio de jerarquía normativa, que establece que la norma superior prevalece sobre la inferior. Además, la regla del artículo 10.2 también se considera una norma especial en relación con los inmuebles, en contraposición a la regla general del artículo 10.1 que se aplica a todos los tipos de bienes
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