VolverEl Tribunal General de la Unión Europea en cinco sentencias de 27 de septiembre
de 2023 relacionadas con los casos T-826/14, T‑12/15, T‑158/15 y T‑258/15
(acumulados), T‑252/15 y T‑257/15 (acumulados), T-253/15 y T‑256/15 y
T‑260/15 (acumulados) anula la Decisión (UE) 2015/314 de la Comisión, de 15 de
octubre de 2014, sobre la asistencia estatal otorgada por España en el contexto del
régimen de amortización fiscal del fondo de comercio financiero para la adquisición
de participaciones extranjeras.
Además, establece que la Comisión no ha demostrado que el legislador o los
tribunales españoles hayan excluido las adquisiciones indirectas del alcance del
artículo 12.5 del antiguo Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
antes de la adopción de la nueva interpretación administrativa. Además, el TGUE
subraya que, aunque las decisiones iniciales deben entenderse como
aplicables tanto a las adquisiciones directas como a las adquisiciones indirectas de
participaciones, en particular a la luz del artículo 21 del Texto Refundido de la Ley
del Impuesto sobre Sociedades , que menciona expresamente
las participaciones indirectas, sigue siendo responsabilidad exclusiva de los
tribunales españoles determinar si, de acuerdo con la legislación española, este tipo
de operación puede o no acogerse al régimen establecido en el artículo 12.5 del
Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ,
especialmente teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, ya que es tarea de los tribunales españoles y, en última instancia, del Tribunal Supremo o, en su caso, del legislador de este Estado,
determinar el verdadero alcance del artículo 12.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
El Tribunal General sostiene que la decisión impugnada, además de
infringir el principio de seguridad jurídica, también quebrantó la confianza legítima de
las autoridades españolas y las empresas, ya que la Comisión dio a entender que el
régimen en cuestión no era ayuda de Estado sin proporcionar detalles. Por lo tanto,
el Tribunal decidió anular por completo la Decisión y determinó que la Comisión
cometió un error de Derecho al negar la confianza legítima a los beneficiarios del
régimen de ayudas en relación con las adquisiciones indirectas.
En 2002, España implementó un nuevo sistema relacionado con el impuesto de
sociedades. Este sistema permitía a las empresas que habían adquirido
participaciones en empresas no residentes deducir el valor contable del fondo de
comercio financiero derivado de esa adquisición de su base imponible. En respuesta
a las preguntas de varios miembros del Parlamento Europeo a principios de 2006, la
Comisión indicó que este sistema no estaba sujeto a las reglas de la Unión Europea
sobre ayudas de Estado. Sin embargo, tras recibir una denuncia, los servicios de la
Comisión descubrieron que la incapacidad de deducir estas adquisiciones en una
sociedad holding limitaba de manera irrazonable el número de posibles beneficiarios
del sistema establecido en el artículo 12.5 del Texto Refundido de la Ley del
Impuesto sobre Sociedades.
Las autoridades españolas informaron a la Comisión que, según el criterio
administrativo vigente en ese momento, solo se podía deducir el fondo de comercio
financiero derivado de adquisiciones directas en virtud del régimen establecido en
dicho precepto. En una primera decisión, la Comisión declaró que este régimen era
incompatible con el mercado interior cuando se aplicaba a adquisiciones en
empresas ubicadas fuera de la Unión Europea y ordenó a España que recuperara
las ayudas otorgadas.
En una segunda decisión, la Comisión permitió que el régimen continuara
aplicándose en los siguientes casos: primero, para adquisiciones realizadas antes
de la publicación en el Diario Oficial de la Unión Europea (DOUE) el 21 de diciembre
de 2007, de la decisión de iniciar un procedimiento de investigación formal;
segundo, para adquisiciones que requirieran la autorización de una autoridad
reguladora y para las cuales se hubiera contraído una obligación irrevocable antes
del 21 de diciembre de 2007; tercero, para adquisiciones de participaciones
mayoritarias realizadas antes de la publicación en el DOUE el 21 de mayo de 2011,
de la segunda decisión, en empresas extranjeras establecidas en China, India y
otros terceros países donde se demostrara o pudiera demostrarse la existencia de
obstáculos legales explícitos a las combinaciones transfronterizas de empresas; y cuarto, para adquisiciones en empresas extranjeras establecidas en China, India y otros terceros países donde se demostrara o pudiera demostrarse la existencia de
obstáculos legales explícitos a las combinaciones transfronterizas de empresas y
para las cuales se hubiera contraído una obligación irrevocable antes del 21 de
mayo de 2011. En resumen, las ayudas otorgadas en virtud del artículo 12.5 del
Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que cumplían con alguna de estas condiciones no estaban sujetas a la
obligación de recuperación.
El 12 de abril de 2012, las autoridades españolas informaron a la Comisión de que
la Consulta DGT V0608/2012, de 21-03-2012) supuso un cambio de criterio sobre
esta cuestión, a fin de modificar el alcance del art. 12.5 TR Ley IS para incluir en él
las adquisiciones indirectas, de forma que la medida pasaba a ser aplicable no solo
al fondo de comercio financiero resultante de adquisiciones directas de
participaciones en sociedades no residentes, sino también al fondo de comercio
financiero resultante de adquisiciones indirectas de participaciones en sociedades
no residentes a través de la adquisición de participaciones en una sociedad holding.
De acuerdo con la Comisión, la nueva interpretación administrativa no podía ser
considerada como una «ayuda existente», sino que representaba una «nueva forma
de ayuda». Como resultado, la Comisión llegó a la conclusión de que esta nueva
interpretación administrativa, que amplió la aplicación del artículo 12.5 del Tratado
Texto Refundido de la Ley IS para incluir adquisiciones indirectas de participaciones
en empresas no residentes a través de la adquisición directa de participaciones en
empresas holding no residentes, y que fue implementada ilegalmente por el Reino
de España, infringiendo lo establecido en el artículo 108.3 del Tratado de
Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE), era incompatible con el mercado
interior. Por lo tanto, la Comisión requirió al Reino de España que pusiera fin a este
régimen de ayudas y que recuperara las ayudas concedidas en virtud de él, a
excepción de las ayudas individuales que cumplieran con las condiciones de un
reglamento de minimis o de exención por categoría.
El Reino de España argumenta, respaldado por el Tribunal General de la Unión
Europea (TGUE), que la Comisión cometió un error al calificar la nueva
interpretación administrativa como una «nueva ayuda» en la Decisión impugnada.
Según España, esta nueva interpretación no modificó el régimen establecido en el
artículo 12.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades, ya que dicho régimen se aplicó a las
adquisiciones indirectas de participaciones desde su adopción. En un Estado de
Derecho, las empresas no están obligadas a adoptar la misma interpretación de la
ley que la Administración tributaria y pueden aplicar la norma de manera diferente,
basándose en el texto de la ley y, si es necesario, impugnar ante los tribunales los
actos de la Administración que modifiquen sus declaraciones en función de consultas tributarias en disputa. La determinación del alcance de las disposiciones legales corresponde al legislador o, en caso de duda o controversia, a los órganos
judiciales, y no a la Administración.
La Comisión no ha demostrado que el legislador o los órganos jurisdiccionales
españoles hubieran excluido las adquisiciones indirectas del ámbito de aplicación
del artículo. 12.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades antes de la adopción de la nueva interpretación administrativa.
El Tribunal General observa que después de la adopción de la nueva interpretación
administrativa, la Sentencia del Tribunal Supremo de España del 6 de febrero de
2014, en el recurso número 125/2011, estableció que no era posible generar un
fondo de comercio en una empresa sin actividad material y que la sociedad en
cuestión, que era una mera tenedora de participaciones sin actividad material, no
podía generar un fondo de comercio financiero. Esta sentencia fue recurrida ante el
Tribunal Supremo debido a la falta de claridad en la aplicación del artículo 12.5 del
Tratado Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
El Tribunal General considera que la Comisión no tenía la autoridad para adoptar la
Decisión del 15 de octubre de 2014 porque sus Decisiones iniciales ya cubrían tanto
las adquisiciones directas como las indirectas. Ordenar la recuperación de todas las
ayudas concedidas en virtud del régimen en cuestión en lo que respecta a las
adquisiciones indirectas equivale a revocar decisiones legales que no podía revocar
ni retirar, ya que no se ha demostrado que estas decisiones se basaran en
información incorrecta. Además, estas decisiones legales otorgaron a España, bajo
ciertas condiciones y debido a la confianza legítima, un derecho subjetivo a
implementar el régimen de ayudas en cuestión, que luego se declaró incompatible.
También otorgaron a las empresas beneficiarias del régimen el derecho subjetivo a
no tener que devolver ciertas ayudas ilegales. Al retirar estos derechos en su
Decisión del 15 de octubre de 2014, en relación con las adquisiciones indirectas, la
Comisión violó los principios de seguridad jurídica y protección de la confianza
legítima.
El Tribunal General decide anular completamente la Decisión impugnada. Aunque
las Decisiones iniciales pueden interpretarse como aplicables tanto a las
adquisiciones directas como a las indirectas, es responsabilidad exclusiva de los
tribunales españoles determinar si, según la legislación española, este tipo de
operación puede beneficiarse del régimen establecido en el artículo 12.5 del
Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Esto debe
hacerse considerando el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre
Sociedades y corresponde a los tribunales españoles, el Tribunal Supremo y el
legislador de España determinar la verdadera interpretación de este artículo.
El Tribunal General decide anular completamente la Decisión impugnada. Aunque
las Decisiones iniciales pueden interpretarse como aplicables tanto a las
adquisiciones directas como a las indirectas, es responsabilidad exclusiva de los
tribunales españoles determinar si, según la legislación española, este tipo de
operación puede beneficiarse del régimen establecido en el artículo 12.5 del Tratado
Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedadestr de la Ley IS. Esto debe
hacerse considerando el artículo 15 del Reglamento IS del Impuesto sobre
Sociedades y corresponde a los tribunales españoles, el Tribunal Supremo y el
legislador de España determinar la verdadera interpretación de este artículo.
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