VolverAnálisis de la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso – Administrativo, Sección 2ª, de 16 de Octubre de 2018, Rec. 5350/2017
La reciente Sentencia 1505/2018 del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso – Administrativo, Sección 2ª, de 16 de Octubre de 2018, Rec. 5350/2017 ha modificado el criterio jurisprudencial en lo que se refiere a quién es el sujeto pasivo en las escrituras de préstamos con garantía hipotecaria.
El Tribunal Supremo entiende que debe corregir la jurisprudencia actual al considerar que el obligado al pago del tributo en estos casos es el acreedor hipotecario, sujeto en cuyo interés se documenta en instrumento público el préstamo que ha concedido y la hipoteca que se ha constituido en garantía de su devolución.
Este argumento del Alto Tribunal descansa en tres consideraciones:
- Requisito de la inscripción: El Impuesto Actos Jurídicos Documentados (AJD) solo es exigible cuando el acto incluido en la escritura notarial es inscribible en alguno de los Registros Públicos. Es más, esta circunstancia (la inscribibilidad) es la que determina que una operación como la que nos ocupa no se someta a transmisiones patrimoniales, pues un negocio complejo idéntico al que analizamos se sujetaría, si no fuera inscribible, a este último tributo.
Por el contrario, la hipoteca, no solo es inscribible, sino que es un derecho real de garantía de constitución registral. Tan es así, que el Código Civil[1] en su precepto 1875 afirma que “es indispensable para que la hipoteca quede válidamente constituida, que el documento en que se constituya sea inscrito en el Registro de la Propiedad”, extremo que corrobora además, la Ley Hipotecaria[2] en su artículo 130 al afirmar que el procedimiento de ejecución directa contra los bienes hipotecados “sólo podrá ejercitarse como realización de una hipoteca inscrita, sobre la base de aquellos extremos contenidos en el título que se hayan recogido en el asiento respectivo”.
Por tanto, entiende el Alto Tribunal que el hecho de ser la hipoteca un derecho real de constitución registral la sitúa, claramente, como negocio principal a efectos tributarios en las escrituras públicas en las que se documentan préstamos con garantía hipotecaria, pues el único extremo que hace que el citado acto jurídico complejo se someta al impuesto sobre actos jurídicos documentados es que el mismo es inscribible, siendo así que, en los dos negocios que integran aquel acto, solo lo es la hipoteca. Dicho en otras palabras, si el impuesto AJD solo considera hecho gravable el documento notarial cuando incorpora actos o contratos inscribibles en los Registro Públicos, y si esta circunstancia actúa como “condictio iuris” de la sujeción al impuesto, es claro que en los negocios jurídicos complejos resultará esencial aquel de ellos que cumpla con tal exigencia. De no ser así, es decir, si consideramos al préstamo como negocio principal, no tendría sentido someter a gravamen un negocio jurídico no inscribible solo por la circunstancia de que exista un derecho real accesorio constituido en garantía del cumplimiento de aquél.
- Configuración legal de la base imponible en la parte del tributo que grava el contenido material del documento: Establece el artículo 30.1[3] de que “la base imponible en los derechos reales de garantía y en las escrituras que documenten préstamos con garantía estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos”. El Supremo entiende que si esto es así es porque el único aspecto que ha tenido en cuenta el legislados es la hipoteca, máxime si se tiene en cuenta que los intereses, indemnizaciones o las penas por incumplimiento solo pueden determinarse porque figuran en la escritura pública de constitución de hipoteca y porque son las que permitirán que el acreedor pueda ejercitar la acción privilegiada que el ordenamiento le ofrece, ya que como ya hemos dicho, la acción solo podrá ejercitarse sobre la base de aquellos extremos contenidos en el título que se hayan recogido en el asiento.
Añade la Sentencia que, desde el punto de vista de la capacidad contributiva, la redacción del citado artículo, ésta no es del prestatario que solo ha recibido el préstamo y se obliga a devolverlo y al pago de los intereses, sino del acreedor hipotecario que es el único interesado en que se configure debidamente el título y se inscriba adecuadamente en el Registro de la Propiedad.
- Cuerpo literal del artículo 29 de la LITPO: El cuerpo literal del precepto en cuestión es el siguiente: “será sujeto pasivo el adquiriente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”, por lo que, para el Alto Tribunal no cabe la menor duda de que en el caso que nos ocupa, el beneficiario del documento no es otro que el acreedor hipotecario, pues él y solo él está legitimado para ejercitar las acciones privilegiadas que nuestro ordenamiento jurídico ofrece a los titulares de los derechos inscritos. Solo a él le interesa la inscripción de la hipoteca, elemento determinante de la sujeción al impuesto que analizamos, pues ésta carece de eficacia alguna sin la incorporación del título al Registro de la Propiedad.
En definitiva, el Alto Tribunal entiende que el sujeto pasivo en el impuesto sobre actos jurídicos documentados cuando el documento sujeto es una escritura pública de préstamos con garantía hipotecaria es el acreedor hipotecario, no el prestatario.
No obstante, a raíz de esta Sentencia en la que se decide cargar a los bancos el impuesto de las hipotecas, se ha originado tal revuelo por el cambio radical de la jurisprudencia y por la enorme repercusión económica y social, que el Alto Tribunal ha tenido que programar una revisión de esta decisión en el Pleno de la Sala que tendrá lugar el próximo 5 de noviembre de 2018, por lo que esta revisión supone abrir la puerta a que el Supremo regrese a la tesis anterior de que quien debe abonar el impuesto es el cliente. El Pleno compuesto por números magistrados no tocará el fallo de la Sentencia en cuestiones, pero si examinará otro caso sobre la misma materia y en esa nueva sentencia podrá volver a la doctrina anterior de que quien debe pagar el impuesto es el prestatario.
[1] Real Decreto de 24 de julio de 1889 por el que se publica el Código Civil.
[2] Decreto de 8 de febrero de 1946 por el que se aprueba la nueva redacción oficial de la Ley Hipotecaria.
[3] Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (LITPO).
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