VolverMediante la reciente resolución n.º 4117/2020, emitida el 24 de julio de 2023, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) ha modificado su criterio previo en relación a cómo determina la base de sanción en casos de simulación societaria. Esta modificación se basa en la doctrina establecida en la sentencia del Tribunal Supremo n.º 770/2023, del 8 de junio.
En virtud de esta nueva perspectiva, cuando se haya declarado la simulación de una sociedad y se considere que toda la actividad corresponde al socio, eliminando así la entidad intermedia para efectos de regularización, la base de la sanción se calculará como la diferencia entre la cantidad no ingresada por la persona física y la cantidad ingresada por la sociedad declarada como simulada. Esto difiere del enfoque aplicado en casos de operaciones vinculadas, donde la base de la sanción se calcula como la cantidad no ingresada por la persona física.
En relación con esto, es esencial recordar los criterios establecidos por la mencionada sentencia del Tribunal Supremo n.º 770/2023, de 8 de junio:
“Respecto de la cuestión con interés casacional objetivo formulada en el auto de admisión, ha de convenirse que la misma ya ha merecido respuesta sentando doctrina legal en la sentencia recaída en el rec. cas. 8550/2021, por lo que a la misma ha de estarse.
En cuanto al resto de cuestiones surgidas por la conexión existente entre la recogida en el auto de admisión y las propuestas en los escritos rectores del presente recurso de casación, ha de indicarse que sometido el ius puniendi estatal, siendo este ámbito sancionador manifestación del mismo, a los principios de legalidad y tipicidad, no está a voluntad de la Administración que tiene atribuida la potestad sancionadora subsumir la conducta infractora en los supuestos de operaciones vinculadas o simulación, art. 16 de la LGT, no al menos sin justificar suficientemente las circunstancias que diferencia una y otra para la distinta calificación otorgada. En todo caso, de ser legalmente posible subsumir semejantes conductas típicas en diferentes calificaciones, en base al principio pro reo, la interpretación procedente es la que opta por la más beneficiosa para el infractor, en la hipótesis que hemos desarrollado, entre operaciones vinculadas, infracción leve, 191.2, y simulación, que determina la calificación como muy grave, 191.3, debe calificarse la conducta como leve. Calificada la conducta del Sr. Amadeo en este caso como muy grave, art. 191.3, lo que no se discute y en lo que no entramos por razones obvia, por concurrir simulación, art. 16 de la LGT, llevando a cabo la regularización sobre la base de inexistencia material de la entidad interpuesta, de carácter meramente instrumental, de suerte que fue el Sr. Amadeo , como tal, el que autoliquidó e ingresó en el IRPF y, como la entidad, en el impuesto sobre sociedades, sin que haya duda que en este caso el perjuicio económico para la Hacienda Pública se limitó a la diferencia entre lo que debió de ingresar por IRPF, menos lo ya ingresado por el impuesto sobre sociedades; el art. 191.1 in fine, debe interpretarse para estos supuestos, en el sentido de que la base de la sanción será la diferencia entre la cantidad dejada de ingresar por la persona física y la ingresada por la sociedad instrumental interpuesta, simulada, respecto de las mismas rentas.”
En vista de la doctrina mencionada, el TEAC ha cambiado su enfoque respecto a cómo se calcula la base de las sanciones en casos de simulación societaria. Ahora, cuando se declara que una sociedad es simulada y se considera que todas las actividades pertenecen al socio, la base de la sanción se calcula como la diferencia entre la cantidad no pagada por el individuo y la cantidad ingresada por la sociedad ficticia. Esto difiere de los casos de regularización por operaciones vinculadas, donde la base de la sanción se calcula como la cantidad no pagada por el individuo.
En la resolución en cuestión, el TEAC determinó que la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) había utilizado como base da la sanción sin considerar las cantidades ya ingresadas por la sociedad ficticia, por lo que se anula parcialmente la sanción y se ordena su recalculo siguiendo el nuevo criterio, con la posible devolución de cantidades en exceso y los intereses de demora.
Además, el TEAC hace referencia a una reciente sentencia del Tribunal Supremo que establece que, al calcular el perjuicio económico para la Hacienda pública en la graduación de sanciones, se debe utilizar la cuota líquida, que incluye pagos a cuenta, retenciones y pagos fraccionados. Este criterio debe ser considerado por la inspección tributaria al ejecutar la resolución.
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